, 
Налоги и ценообразование – две Ахиллесовы пяты ЕАЭС
Законодательные проблемы в ЕАЭС нарастают. Причина в том, что в них противопоставлены интересы бизнеса, желающего максимального снизить налоговую нагрузку, и государственных органов, задача которых максимально пополнить бюджет. В конечном счете, судебные инстанции завалены спорными вопросами. Об этом в интервью с экспертом в сфере трансфертного ценообразования и налогообложения Гельфгат Оксаной (докторант университета Пассау, Германия).
- Поскольку с законодательным процессом мы уже немного разобрались, давайте поговорим о судебной практике. В первой части нашего интервью был затронут вопрос о необходимости изменений при рассмотрении судебных дел по трансфертному ценообразованию. Вы считаете, что в судах Казахстана имеются проблемы в этой сфере?
Для того, чтобы обсуждать такой сложный вопрос не голословно, необходимо проведение достаточно серьезного анализа. И хотя анализом судебной практики занимается Верховный Суд Казахстана, а ученые-теоретики также дают свои комментарии по этим вопросам, все равно этого недостаточно.
Предлагаю отдельно поговорить о судебной практике, вытекающей из применения законодательства в сфере трансфертного ценообразования до 2008 года и после 2008 года.
Изучение судебных дел, вытекающих из споров по трансфертному ценообразованию, показало, что в практике судов Казахстана при рассмотрении дел об оспаривании уведомлений по актам налоговых проверок возникали различные спорные моменты по вопросам толкования законодательства. Однако, в подавляющем большинстве дел ключевым спорным моментом являлся вопрос правильного установления уполномоченным органом рыночной цены, ее размера.
При проведении налоговых проверок по трансфертному ценообразованию, органы налоговой службы при проведении расчета для определения рыночной цены использовали метод сопоставимой неконтролируемой цены, установленный п.2 ст. 7 от 5 января 2001 года № 136-II О государственном контроле при применении трансфертных цен (Далее – Закон 2001 года). Пунктом 7 этого Закона было установлено, что при определении рыночной цены товара (работы, услуги) учитывается информация о ценах по заключенным и (или) совершенным на момент реализации этого товара (работы, услуги) сделкам с идентичными (при их отсутствии - однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых условиях. А в статье 8 Закона 2001 года были указаны условия, влияющие на величину отклонения цены, применяемой при совершении сделки, от рыночной цены. То есть, налоговые органы использовали информацию о формирующейся на мировых рынках цене и корректировали ее, приводя к сопоставимым условиям для сравнения.
По ряду дел Налоговый комитет придерживался той позиции, что при определении окончательного размера рыночной цены товара необходимо учитывать только те документы о расходах, которые представлены в период проведения проверки, и не принимать во внимание документы, представленные в ходе судебного разбирательства. При этом Налоговый комитет ссылался на п. 28 Инструкции о порядке осуществления государственного контроля при применении трансфертных цен в международных деловых операциях от 14 мая 2001 года № 590 и п. 27 Инструкции по осуществлению государственного контроля при применении трансфертных цен в международных деловых операциях, утвержденной совместным приказом председателя Налогового комитета Министерства финансов Казахстана от 11 августа 2003 года № 325 и и.о. председателя Агентства таможенного контроля Казахстана от 13 августа 2003 года № 386, согласно которым в случае необоснованности, недостоверности или непредставления информации, имеющей отношение к рассматриваемой сделке, уполномоченными органами производится корректировка дохода без учета таких расходов по реализации.
Ни судами первой инстанции, ни апелляционной инстанцией вышеизложенная позиция Налогового комитета не признавалась правомерной. Суды приобщали к материалам дела представленные доказательства и расчет рыночных цен по сделкам производили с учетом содержащихся в них данных. Так, по мнению суда, при корректировке объектов налогообложения, Налоговым комитетом должна была применяться рыночная (неконтролируемая) цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения, назначаемая между независимыми сторонами.
Данный вопрос по истечении многих лет споров в результате нашел отражение в нормативном постановлении Верховного суда Казахстана от 23 июня 2006 года «О судебной практике применения налогового законодательства». В п. 11 постановления указано: «суд обязан принять и оценить доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по уведомлению или акту налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти доказательства налогоплательщиком налоговому органу в ходе проверки либо обжалования ее результатов вышестоящему налоговому органу».
Учитывая, что экспортерами поставки товаров на экспорт осуществлялись с учетом различных условий Инкотермс, когда налогоплательщик может не иметь документов, подтверждающих все расходы, которые могут быть учтены при корректировке цены, представлялось затруднительным подтвердить обоснованность тех или иных расходов, чтобы представить их уполномоченному органу в ходе налоговой проверки и суду в качестве достоверного доказательства.
Введение нового Закона Республики Казахстан от 5 июля 2008 года № 67-IV «О трансфертном ценообразовании» (далее – Закон «О трансфертном ценообразовании 2008 года) было встречено с надеждой на изменение ситуации в этой сфере и преподносилось прогрессивным шагом по внедрению международных стандартов в практику применения трансфертных цен, так как на протяжении многих лет предыдущий закон подвергался критике со стороны иностранных инвесторов как несоответствующий международным стандартам. Корректировка дохода в соответствии с нормами действующего закона осуществляется при любом отклонении, но с учетом дифференциала. Согласно определению, данному в подпункте 18) ст. 2 Закона «О трансфертном ценообразовании» 2008 года, рыночная цена – это цена товара (работы, услуги), сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических условиях, определяемых в соответствии с принципом «вытянутой руки». А статьей 13 Закона «О трансфертном ценообразовании» 2008 года законодатель подробно описал расчет по методу сопоставимой неконтролируемой цены. Теперь дифференциал (совокупность расходов для проведения расчетов) включал в себя обоснованные и подтвержденные документально и (или) источниками информации расходы, необходимые для доставки товаров (работ, услуг) на соответствующий рынок. Также указывалось, что составляющие дифференциала должны подтверждаться документально или источниками информации. Казалось бы, многочисленные споры остались в прошлом.
Однако анализ судебных дел по обжалованию результатов налоговых проверок по трансфертному ценообразованию показал, что в основном между сторонами продолжились споры по вопросу правильного определения дифференциала, влияющего на конечный размер рыночной цены.[1] Споры касались уже не столько предоставления достоверных первичных документов, сколько субъективного понимания отнесения определенного вида расходов в состав дифференциала при расчете. Также при разбирательстве некоторых дел Налоговый комитет утверждал, что он вправе использовать любой источник информации, в том числе размещенный в Интернете. Такая практика признана казахстанскими судами правомерной[2], хотя и отмечалось, что «любой источник информации» должен соответствовать предъявляемым законом требованиям по форме и оформлению, чтобы в случае последующего судебного разбирательства быть признанным надлежащим доказательством.
То есть, несмотря на совершенствование закона, о котором отчитывались государственные органы, вопросы в его применении, к сожалению, концептуально не меняются. А один из основных таких вопросов является обоснованность и подтверждение налогоплательщиком включения в дифференциал тех или иных расходов, влияющих на формирование рыночной цены. Следует отметить, что охватить весь спектр составляющих дифференциала невозможно, все спорные моменты по каждому конкретному делу подлежат тщательному исследованию и надлежащей оценке. Даже судебная оценка может носить субъективный характер, о чем свидетельствует судебная практика, согласно которой сторонами любой судебный акт обжалуется до высшей судебной инстанции. На мой взгляд, было бы целесообразным разработать правовой акт, концептуально отменяющий возможность субъективного подхода. Конечно, с привлечением представителей бизнеса и экспертов. Для принятия такого нормативного акта, его обсуждение должно быть проведено предварительно в открытой для общества дискуссии с учетом мнения всех заинтересованных сторон процесса и экспертного сообщества.
Какие еще меры Вы видите в качестве потенциальных решений?
Например, вопросы досудебного урегулирования налоговых споров по трансфертному ценообразованию. Во многих странах законодательство предусматривает процедуру медиации, которая позволяет решать налоговые споры в досудебном порядке, хотя этот вопрос не прекращает быть предметом постоянной дискуссии. В Казахстане также действует Закон РК «О медиации» от 28 января 2011 года № 401-IV. В порядке медиации может быть заключено мировое соглашение по 32 категориям споров, которое прекращает судебный процесс. Необходимо отметить, что, согласно п.3 ст.1 Закона, процедура медиации не применяется к спорам (конфликтам), возникающим из гражданских, трудовых, семейных и иных правоотношений с участием физических и (или) юридических лиц, когда одной из сторон является государственный орган. Поскольку одной из сторон по налоговым правоотношениям является орган налоговой или таможенной службы Министерства государственных доходов РК, из этого следует, что в Казахстане в настоящее время медиация в налоговых спорах не применяется.
Тем не менее, и в Казахстане возникают дискуссии о расширении сферы применения медиации. Так, судья Верховного суда РК Сулейменова У.А. в ходе проведения круглого стола «Медиация как элемент модернизации судебной и правоохранительной систем», который состоялся 17 мая 2012 года в Мажилисе Парламента Республики Казахстан, предлагала распространить действие Закона Республики Казахстан «О медиации» на государственные органы, исключая возможность проведения процедур медиации на споры, когда одной стороной являются налоговые органы, поскольку налоговое законодательство в полном объеме урегулировало досудебный порядок разрешения споров. Оппонируя, Идрисова С.Б. указывала, что если Казахстан желает следовать практике зарубежных государств, где широкое применение имеют альтернативные процедуры урегулирования споров, то процедуры медиации необходимо распространить на все категории споров (конфликтов), возникающих из гражданских, семейных, трудовых и иных правоотношений (в т.ч. – налоговых, примечание реда).
В любом случае, когда налогоплательщик не согласен с результатами налогового контроля, а процесс рассмотрения жалобы в налоговых органах не принес результатов в урегулировании спорной ситуации, рассмотрение вопроса о правомерности действий налогового органа переносится в судебные органы. В связи с чем, даже при наличии детально проработанного законодательства РК о налогах, учитывая значительное число оспариваемых и отмененных судами уведомлений о суммах налогов, начисленных при контроле по трансфертному ценообразованию, само существование законодательства о медиации может рассматриваться как потенциал для использования в будущем этой меры урегулирования налоговых споров, в вопросах налогообложения, не урегулированных налоговым законодательством в качестве императивных норм, а несущих субъективно-понятийный характер.
